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国际税收 第4章 国际重复征税的减除


第4章 国际重复征税的减除

一、减除国际重复征税的处理方式
(一)单边方式 指一国在本国的税法中单方面作出限制本国税收管辖权 的规定,以解决对本国居民取得的来自国外的所得的国 际重复征税问题。 (二)双边方式 指两个国家之间通过谈判,签订两国政府间的双边税收 协定来解决国际重复征税问题,协调两个主权国家之间 的税收分配关系。 (三)多边方式

指两个以上的主权国家通过谈判,签订避免国际重 复征税的多边税收协定,协调各国间税收分配关系。

二、减除国际重复征税的思路

(一)避免税收管辖权冲突的有效选择 解决国际重复征税最简单的办法,是让某一国放 弃或只取得一种管辖权,并实行相同的判定标准, 这样自然可以彻底避免国际重复征税的产生。 不现实;主权国家;发展中国家反对;发达 国家反对;避免冲突或者将冲突限定在一定范围 内。

(二)接受地域税收管辖权优先的原则

当前,世界各国普遍接受地域税收管辖权优 先的原则,即在出现税收管辖权冲突时,由来源 国优先课征,从而在相当程度上可以减轻乃至消 除国际重复征税问题。因此,国际重复征税减除, 实际是指行使居民(公民)税收管辖权的国家,通 过优先承认纳税人向行使地域税收管辖权国家缴 纳税收,借以减除国际重复征税的一种形式。 进入一国领域;服从法律与政策;否则居住 国(国籍国)失去征税可能;收入先处于来源国 管辖范围。

(三)不放弃居住国(国籍国)充分行使税收管辖 权 居住国(国籍国政府)出于对本国利益的考 虑,在对本国居民(公民)的国外所得征税时, 承认其向收入来源国缴纳的税款,并采用一定的 方法将这个已缴纳税款予以免除,然后再对公民 (居民)征税。不能起到免除重复征税的效果, 但是能一定程度缓解。

三 国际重复征税的减除方法
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一、 扣除法

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二、免税法
三、抵免法 四、税收饶让

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一、扣除法
居民国政府在对本国居民的国外所得征税时, 允许纳税人在居住国纳税时把外国所得已纳 的外国税收视同费用在总收入中扣除,以其 余额计算应纳税额。

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计算公式为: 居住国应征所得税额=(居住国内外总所得-国 外已纳所得税额)×居住国税率

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扣除法举例:

假定A国一居民公司在某纳税年度取得总所 得100万元,其中来自于A国(居住国)的所 得70万元,来自于B国(非居住国)的所得30 万元;A国公司所得税税率为40%,B国公司 所得税税率为30%。如A国实行扣除法,分析 该公司的纳税情况。

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甲国公司缴纳的乙国税款(30×30%) 9万元 甲国公司的国内外总所得(30+70) 100万 元 甲国公司的纳税基数 (100-9) 91万元 甲国公司在本国应纳税款(91×40%) 36.4万元 甲国公司实际共缴纳税款(9+36.4) 45.4万元 甲国对该跨国公司在乙国已缴纳的9万元税款只 给予3.6万元(9×40%)的减除,可见扣除法 只能缓解但不能彻底减除国际重复征税。两个 协定范本不主张此方法

假定甲国居民法人A公司在乙国有一分公司B, 某纳税年度取得总所得50万元,其中来自于 甲国(居住国)的所得20万元,来自于乙国(非 居住国)的所得30万元;甲国公司所得税税率为 40%,乙国公司所得税税率为30%。如甲国实 行扣除法,分析该公司的纳税情况。 扣除法的指导原则是:承认两种税收管辖权, 并在承认地域管辖权的前提下,充分行使居民 (公民)税收管辖权.

②中国的优惠:外国企业在中国境内设立

的机构、场所取得发生在中国境外的与该
机构、场所有实际联系的利润(股息)、

利息、租金、特许权使用费和其他所得已
在境外缴纳的所得税税款,除国家另有规

定外,可以作为费用扣除(08年1月1日前)

二、免税法 免税法:亦称“豁免法”,是指居住国 政府对其居民来源于非居住国的所得额, 在一定条件下放弃行使居民管辖权,免 予征税。这种方法是以承认收入来源地 管辖权的独占地位为前提的。
免税法的指导原则 : ①居住国政府承认收入来源国独占征税权 . ②在一定条件下放弃了居民税收管辖杈

居住国的应纳税额 =居住国的收入总额×居住国的所得税税率 =(居住国的境内外所得-境外所得)×居住 国的所得税税率 扣除税额=境外所得×居住国税率

全额免税法 ? 累进免税法
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(一)全额免税法
全额免税法是指居住国政府对其居民 来自国外的所得全部免予征税,只对其居 民的国内所得征税,而且在决定对其居民 的国内所得所适用的税率时,不考虑其居 民已被免予征税的国外所得。

假定甲国实行全额免税法。甲国一居民公司在 某纳税年度中总所得为100万元,其中来自居 住国甲国的所得为70万元,来自来源国乙国的 所得为30万元.为简化起见,假定甲国实行全额 累进税率,其中,应税所得0万元~60万元的 适用税率为25%, 61万元~80万元的适用税率 为35%,81万元~ 100万元的适用税率为40%, 101万元~税率为40%,来源国乙国实行30% 的比例税率。现计算该公司应向甲国缴纳多少 税款?假定甲国实行超额累进税率,该公司应向 甲国缴纳多少税款? 70*35%;60*25%+(70—61)*35%

(二)累进免税法
累进免税法是指居住国政府对其居民 来自国外的所得不征税,只对其居民的 国内所得征税,但在决定对其居民的国 内所得征税所适用的税率时,有权将其 居民的国外所得加以综合考虑。

假定甲国实行超额免税法。甲国一居民公司在 某纳税年度中总所得为100万元,其中来自居 住国甲国的所得为70万元,来自来源国乙国的 所得为30万元.为简化起见,假定甲国实行全额 累进税率,其中,应税所得0万元~60万元的 适用税率为25%, 61万元~80万元的适用税率 为35%,81万元~ 100万元的适用税率为40%, 101万元~税率为40%,来源国乙国实行30% 的比例税率。现计算该公司应向甲国缴纳多少 税款?
70*35%=24.5万元

举例说明
A国一居民公司在某纳税年度中总所得2000万元, 其中来自居住国A国的所得1000万元,来自来源 国B国的所得为1000万元。假定A国实行超额累 进税率,其中,应税所得200万以下的部分的税 率为10%,200万-300万的税率为20%,300 万-500万的税率为30%,500万元—1000万元的 适用税率为40%,1000万元—2000万元的适用税 率为50%, 2000万元~税率为55%,来源国B国 实行30%的比例税率。现计算该公司应向A国缴 纳多少税款?

按照全额免税法计算 A国对来自B国的1000万元所得不予征税, 只对国内所得1000万元按适用税率征税。 A国应征所得税额=国内所得×适用税率 =200×10%+100×20%+200×30%+ 500×40%=300(万元)

按照累进免税法计算
A国根据该公司的总所得2000万元,找出其适 用税率,然后用适用税率乘以国内所得1000 万元,求得该公司应缴居住国税额。

全额征税时应纳税额 国内国外全部应税所得 适用税率 ? 适用税率= = 国内国外全部应税所得 国内国外全部应税所得 200? 10% ? 100? 20% ? 200? 30% ? 500? 40% ? 1000? 50% = ? 40% 2000

A国应征所得税额=1000×40%=400(万元)

甲国A公司在某一纳税年度内,国内、外总所得 100万元,其中来自国内的所得70万元,来自 国外分公司的所得30万元。居住国实行超额累 进税率,具体为:年所得60万元(包含60万元) 以下,税率30%,60万~80万元(包含80万元), 税率为35%,80万~100万元,税率为40%.国 外分公司所在国实行30%的比例税率. 甲国采取 累进免税法免除国际重复征税,则该跨国纳税 人在甲国的应纳税额计算为: 答案: 23.1

对免税法的评价 (一)免税法的优点 1.能够彻底地免除国际重复征税 2.计算比较简便 3.有利于鼓励本国剩余资本向国外投资 (二)免税法的缺点 1.在居住国税率高于收入来源国税率的条件下,不论 是全额免税法,还是累进免税法,其实际免除的税额 都大于应免除的国外已纳税额.这意味着居住国的利益 受到损失,损害了居住国的财权利益 。 2.由于居住国对跨国纳税人的国外收入不予征税,甚 至不加以考虑,这就有可能导致跨国纳税人利用这一 点进行国际偷漏税,如将企业的可盈利的部分车间或 机构转移到低税国,或在低税国购置房地产等。

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三、抵免法 ? 即一国政府在对本国居民的国外所得征税 时,允许其用国外已纳的税款冲抵在本国 应缴纳的税款,从而实际征收的税款只为 该居民应纳本国税款与已纳外国税款的差 额。 全额抵免 限额抵免

1.全额抵免法. 是指居住国政府对跨国纳税人征税时,允许 纳税人将其在收入来源国缴纳的所得税,在 应向本国缴纳的税款中,全部给予抵免.
其计算公式为: 居住国应征所得税额 =居民国内外总所得×适用税率-已缴来源 国全部所得税额

例:某企业当年境内应税所得为1000万元,来源于 境外所得1000万元,本国所得税税率30%,境外税 收管辖权的所得税税率为40%。假定本国对来源于 境外的所得采用全额抵免法来避免双重征税。试计 算该企业当年实际应向本国政府交纳多少所得税。
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应税所得=1000+1000=2000(万元) 应纳税额=2000×30%=600(万元) 境外所得已交纳所得税=1000×40%=400(万元) 实际向本国政府应交纳所得税=应纳税额-可抵免 额=600-400=200(万元)

例:某企业当年境内应税所得为850万元,来源于境 外所得300万元,本国所得税税率30%,境外税收管 辖权的所得税税率为35%。假定本国对来源于境外 的所得采用全额抵免法来避免双重征税。试计算该 企业当年实际应向本国政府交纳多少所得税。
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应税所得=850+300=1150(万元) 应纳税额=1150×30%=345(万元) 境外所得已交纳所得税=300×35%=105(万元) 实际向本国政府应交纳所得税=应纳税额-可抵免 额=345-105=240(万元)

2.直接限额抵免法。直接限额抵免法又称 普通抵免,是指居住国(国籍国)政府对跨国 纳税人在国外直接缴纳的所得税款给予抵免 时,不能超过最高抵免限额,这个最高的抵 免限额是国外所得额按本国税率计算的应纳 税额. 其计算公式为: 居住国应征所得税额 =居民国内外总所得×本国适用税率-允许 抵免的已缴来源国税额

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抵免限额

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在实践中,各国为了保证本国的税收利益, 都实行限额抵免。即规定本国应纳税款的抵 免额不能超过国外所得按照居住国税率计算 的应纳税额(抵免限额)。 抵免限额是允许纳税人抵免本国税款的最高 数额,它并不一定等于纳税人的实际抵免额。

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(1)分国抵免法:当居民拥有多国收入时,居民 国政府按照其收入的来源国分别进行抵免。 (2)综合抵免法:某居民拥有多国收入时,居 民国政府并不按照其收入的来源国分别进 行抵免,而是统一计算抵免限额。 (3)分项抵免法:居民国政府对居民的国外收 入分项抵免,不同类别有不同的抵免限额。 (4)分国分项抵免法:居民国政府按照其收 入的来源国分项进行抵免。

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抵免限额的计算公式
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分国抵免限额=境内、境外总所得按居住 国税率计算的应纳税总额×来源于某外国 的所得额/境内、境外所得总额
综合抵免限额 = 境内、境外总所得按居住 国税率计算的应纳税总额×来源于境外的 所得总额/境内、境外所得总额

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分项抵免限额=境内、境外总所得按居住 国税率计算的应纳税总额×来源于国外的 专项应税所得额/境内、境外所得总额

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分国分项抵免限额 = 境内、境外总所得按 居住国税率计算的应纳税总额×纳税人在 某国的某项应税所得/境内、境外所得总额

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举例来说明这几种方法的不同: 甲国总公司A来源于国内的总收入为1000万, 国内实行超额累进税制,税率表如后页所示。 来自乙国分公司的收入为600万,其中其中200 万是股息,100万是特权使用费。在乙国所得 税率为30%,股息税率为35%,特权使用费税 率为40%。来自丙国分公司的收入为500万, 其中其中100万是资本利得,50万是特权使用 费。在丙国所得税率为25%,资本利得税率为 30%,特权使用费税率为40%。请用不同的抵 免方法考虑A公司应向甲国政府缴纳的税额和 A公司可获得的税收抵免额。

应税收入(万元)

税率

100以下
100-200 200-400 400-800

10%
15% 20% 25%

800-1200 1200-2000
2000以上

30% 40%
50%

先计算抵免前,A国政府应该向甲国政府纳税 税额,因为无论用任何方法抵免,这部分的结 果都是一样的。
抵免前居住国法人应向居住国纳税税额=(来 自居住国收入+来自非居住国收入) ×居住国 税率 =100 ×10%+ 100 ×15%+ 200 ×20%+ 400 ×25%+ 400 ×30%+ 800 ×40%+ 100 ×50%=10+15+40+100+120+320+50=655 (万元)

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(1)按分国限额法计算抵免限额 分国抵免限额=境内、境外总所得按居住国税 法计算的应纳税总额×来源于某外国的所得 额/境内、境外所得总额 ①乙国抵免限额=655×(600 /2100)=187 万元 乙国实际纳税额= 300 ×30%+ 200 ×35%+ 100 ×40%=200万元 由于允许乙国实际抵免额 187 万元

②丙国抵免限额=655×(500 /2100)=156 万元 丙国实际纳税额= 350 ×25%+ 100 ×30%+ 50 ×40%=137.5万元 允许丙国实际抵免额 137.5万元 ③抵免后A公司应纳居住国税额(655-187- 137.5)=330.5万元

(2)按综合限额法计算抵免限额 ? 综合抵免限额 = 境内、境外总所得按居住国 税法计算的应纳税总额×来源于境外的所得 总额/境内、境外所得总额 ①在国外已纳税额的抵免限额=655×(1100 /2100)=343 万元 ②国外所有实纳税额= 200+ 137.5=337.5 允许实际抵免额 337.5万元 ③抵免后A公司应纳居住国税额(655- 337.5)=317.5万元

(3)按分项抵免法计算抵免限额 ? 分项抵免限额=境内、境外总所得按居住国 税率计算的应纳税总额×来源于国外的 专项应税所得额/境内、境外所得总额 ①对国外所得所纳税额的抵免限额=境内、境 外总所得按居住国税率计算的应纳税总额× 来源于国外的总所得/境内、境外所得总额 =655×((300+350) /2100)=203 万元 国外所得的实纳税额= 300 ×30%+ 350 ×25%=177.5万元 所以允许抵免的国外所得税额为: 177.5万元

②对国外股息所纳税额的抵免限额=境内、境外 总所得按居住国税率计算的应纳税总额×国外 所有股息收入/境内、境外所得总额 =655×200 /2100=62 万元 国外股息的实纳税额= 200 ×35%=70万元 所以允许抵免的国外股息税额为: 62万元 ③对国外资本利得所纳税额的抵免限额=境内、 境外总所得按居住国税率计算的应纳税总额×国 外所有资本利得收入/境内、境外所得总额 =655×100 /2100=31 万元 国外资本利得的实纳税额= 100 ×30%=30万元 所以允许抵免的国外资本利得税额为: 30万元

④对国外特权使用费所纳税额的抵免限额= 境内、境外总所得按居住国税率计算的应 纳税总额×国外所有特权使用费收入/境内、 境外所得总额 =655×(100+50) /2100=47 万元 国外特权使用费的实纳税额= 100×40%+50×40% =60万元 所以允许抵免的国外特权使用费税额为: 47万元 ⑤抵免后A公司应纳居住国税额(655-177.562 - 30- 47)=338.5万元

(4)按分国分项抵免法计算抵免限额 ? 分国分项抵免限额 = 境内、境外总所得按居 住国税率计算的应纳税总额×纳税人在某国 的某项应税所得/境内、境外所得总额 ①对国外所得所纳税额的抵免限额=境内、境 外总所得按居住国税率计算的应纳税总额× 来源于国外的总所得/境内、境外所得总额 =655×((300+350) /2100)=203 万元 国外所得的实纳税额= 300 ×30%+ 350 ×25%=177.5万元 所以允许抵免的国外所得税额为: 177.5万元

②对乙国股息所纳税额的抵免限额=境内、境 外总所得按居住国税率计算的应纳税总额×乙 国股息收入/境内、境外所得总额 =655×200 /2100=62 万元 乙国股息的实纳税额= 200 ×35%=70万元 所以允许抵免的乙国股息税额为: 62万元 该居民在丙国无股息收入
③对丙国资本利得所纳税额的抵免限额=境内、境 外总所得按居住国税率计算的应纳税总额×丙国 资本利得收入/境内、境外所得总额 =655×100 /2100=31 万元 国外资本利得的实纳税额= 100 ×30%=30万元 所以允许抵免的国外资本利得税额为: 30万元

④对乙国特权使用费所纳税额的抵免限额=境内、 境外总所得按居住国税率计算的应纳税总额×乙 国特权使用费收入/境内、境外所得总额 =655×100 /2100=31万元 乙国特权使用费的实纳税额=100×40% =40万元 所以允许抵免的乙国特权使用费税额为:31万元 对丙国特权使用费所纳税额的抵免限额=境内、 境外总所得按居住国税率计算的应纳税总额×丙 国特权使用费收入/境内、境外所得总额 =655×50 /2100=15.6 万元 丙国特权使用费的实纳税额= 50×40%=20万元 所以允许抵免的国外资本利得税额为:15.6万元

中华人民共和国企业所得税法实施条例
第三章第七十八条:企业所得税法第二十三条所 称抵免限额,是指企业来源于中国境外的所得, 依照企业所得税法和本条例的规定计算的应纳 税额。除国务院财政、税务主管部门另有规定 外,该抵免限额应当分国(地区)不分项计算。

第三章 应纳税额

第二十三条 企业取得的下列所得已在境外
缴纳的所得税税额,可以从其当期应纳税额中 抵免,抵免限额为该项所得依照本法规定计算 的应纳税额;超过抵免限额的部分,可以在以 后五个年度内,用每年度抵免限额抵免当年应 抵税额后的余额进行抵补:

超限抵免额的处理
纳税人当年的超限抵免额可以向以 后年度结转,限纳税人可以用当年 的超限抵免额增加以后某年度的实 际抵免额。

15万

第二年,在国外缴纳税款8万,抵免限额15万, 第三 年...第四年...第五年...第六 今年 年...

第三章 应纳税额 第二十四条 居民企业从其直接 或者间接控制的外国企业分得的来源于中 国境外的股息、红利等权益性投资收益, 外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中 属于该项所得负担的部分,可以作为该居 民企业的可抵免境外所得税税额,在本法 第二十三条规定的抵免限额内抵免。

3.间接限额抵免法。指母国计征其居民或国民 公司全球所得的应纳税额时,允许其扣除由其取得 的股息所承担的那部分其下层国外公司缴纳的国 外公司税的消除经济性国际重复征税的方法。

间接抵免法适用于母子公司模式的跨国企业, 母公司抵免的是子公司分配给母公司税后股息所 承担的公司所得税。对于子公司支付给母公司股 息时扣缴的预提所得税属直接抵免。

1)所得税一层间接抵免法的应纳税额计算步骤和公式 ①计算母公司来自国外子公司的所得额 母公司来自子公司的所得 =母公司所获股息+母公司承担的外国子公司所得税

=母公司所获股息+外国子公司所得税×(母公司所 获股息÷外国子公司税后总利润 )
=母公司来自子公司的所得=母公司所获股息÷(1

-子公司所在国适用税率)

② 计算母公司间接缴纳的子公司所在国的所得税税款。
母公司承担的外国子公司所得税=外国子公司所得税 ×(母公司所获股息÷外国子公司税后总利润 ) ③ 计算抵免限额 母公司对子公司股息收入已纳税款的抵免限额 = 母 公司国内外全部收入应纳税额×(母公司来自子公司的 应税收入/母公司国内外全部应税收入)

允许抵免额 = min(国外所得已纳国外税额, 抵免限额)

④ 计算居民公司应纳母国所得税 应纳税额 = (母公司国内应税所得+来自子公司的应税收 入)×母国公司税适用税率-允许抵免的来自子公司股息 收入的已纳税额

甲国母公司A拥有设在乙国子公司B的50%的股
份。A公司在某纳税年度在本国获利100万元, B公司在同一纳税年度在本国获利200万元,缴 纳公司所得税后,按股权比例向母公司支付股 息,并缴纳预提所得税;甲国公司所得税税率 为40%,乙国公司所得税税率为30%,乙国预 提所得税税率为10%。计算甲国A公司的间接抵 免额及向甲国应缴税额。

①计算母公司A来自国外子公司B的所得额

=母公司所获股息+外国子公司所得税×(母公司所
获股息÷外国子公司税后总利润 )

= 200×(1-30%) ×50%(母公司所获股息) +
200×30%(外国子公司所得税) ×(70 ÷140)=100万元

② 计算母公司间接缴纳的子公司所在国的所得税税款。
母公司承担的外国子公司所得税=外国子公司所得税

×(母公司所获股息÷外国子公司税后总利润 )
= 200×30%×(70 ÷140)=30万元

③ 计算抵免限额
母公司对子公司股息收入已纳税款的抵免限额 = 母 公司国内外全部收入应纳税额×(母公司来自子公司的 应税收入/母公司国内外全部应税收入) =(100十100)×40%×[100÷(100+100)] =40万元

乙国征收预提所得税=70×10%=7万元
允许抵免额 = min(国外所得已纳国外税额, 抵免限额) = min(37, 40) = 37

④ 计算居民公司应纳母国所得税 应纳税额 = (母公司国内应税所得+来自子公司的应税 收入)×母国公司税适用税率-允许抵免的来自子公司 股息收入的已纳税额 =(100十100)×40%-37= 43万元

某一纳税年度,A国X公司从本国境内获得应税所得100万 元,本国采用超额累进税率如表下。该公司拥有B国Y公 司一定百分比的股权,Y公司全部应税所得为100万元,当 年分配并汇出50万元股息给其母公司A国X公司。B国 也采用超额累进税率如下表。假定B国对汇出股息不征 预提税,A国实行限额抵免法避免双重征税, 试计算X公 司实际应向A国政府缴纳的所得税额。
A国公司所得税税率表 应税所得(万元) 税率% 10 50及其以下部分 20 50以上至100部分 30 100以上部分 B国公司所得税税率表

应税所得(万元) 50及其以下部分 50以上至100部分 100以上部分

税率% 20 30 40

①计算母公司X间接缴纳的子公司所在国的所得税税款。

母公司承担的外国子公司所得税=外国子公司所得税 ×(母公司所获股息÷外国子公司税后总利润 )
= 50×20%+50×30% ×(50 ÷(100-25))=16.67万 元 ②计算母公司X来自国外子公司Y的所得额

=母公司所获股息+外国子公司所得税×(母公司所
获股息÷外国子公司税后总利润 )

=母公司所获股息+母公司间接缴纳的子公司所在国 的所得税
税款= 50+16.67=66.67万元

③ 计算抵免限额
母公司对子公司股息收入已纳税款的抵免限额 = 母 公司国内外全部收入应纳税额×(母公司来自子公司的 应税收入/母公司国内外全部应税收入) =(50×10%+ 50×20%+66.67×30%)×[66.67÷ (100+66.67)] =14万元 允许抵免额 = min(国外所得已纳国外税额, 抵免限额) = min(16.67, 14)

= 14

④ 计算居民公司应纳母国所得税 应纳税额 = (母公司国内应税所得+来自子公司的应税 收入)×母国公司税适用税率-允许抵免的来自子公司 股息收入的已纳税额 =(50×10%+ 50×20%+66.67×30%) -14= 21万元

2)所得税两层间接抵免法的应纳税额计算步骤和公式 设甲国A公司为母公司,乙国B公司为子公司,丙国C公 司为孙公司。A公司和B公司各拥有下一层附属公司股 票的50%,在某一纳税年度的基本情况如下表。 要求 计算: ? A公司、B公司和C公司各自向所在居住国缴纳的税额。 ? (征收股息预提税,忽略不计)
公司 甲国A公司 乙国B公司 丙国C公司 所得(万元) 200 200 100 所得税率(%) 40 30 20 拥有下属公司 股份(%) 50 50 -

?

C公司向丙国纳税:
? ? ?

C公司纳公司所得税=100×20%=20万元
C公司税后所得=100-20=80万元 C公司付给B公司股息=80×50%=40万元 B公司承担的C公司税额=20×(40÷80) =10万

?

B公司向乙国纳税:
? ? ? ? ?

B公司全部应税所得=200十10十40=250万元
B公司抵免前应纳乙国所得税=250×30%=75万 B公司的抵免限额=75×(50/250)=15万元 因为B公司承担的C公司税额10万元小于抵免限额 15万元,所以B公司的实际抵免额为10万元。 B公司应纳乙国所得税=75-10= 65万元

?

?

A公司向甲国纳税:
? ? ?

B公司税后所得=250-75=175万元 B公司付给A公司股息=175×50%=87.5万元
A公司所获股息承担的所得税税额

= (65+10)×(87.5÷175)=37.5万元
?

A公司应税所得=200十(87.5十37.5)=325万元

?
?

A公司抵免限额=(87.5十37.5)×40%=50万元
因为37.5万元小于抵免限额50万元,所以

A公司实际抵免额=37.5万元
?

A公司应纳甲国所得税=325×40%-37.5=92.5 万元

?

四、税收饶让
?

税收饶让是指:一国政府对本国居民在国外得 到减免的那部分所得税,视同已经缴纳,并允 许其用这部分被减免的外国税款抵免在本国应 缴纳的税款。
税收饶让不是一种消除国际重复征税的方法, 而是居住国对从事国际经济活动的本国居民采 取的一种税收优惠措施。确保非居住国的税收 优惠真正加惠于跨国纳税人。 税收饶让结果并未影响居住国行使居民管辖权 的正常权益。

?

?

?

税收饶让并非所有的国家都予以,在我国对外
签订的税收协定中,就有希腊、爱尔兰、墨西

哥、土耳其、比利时、美国等国家与我国签订
的税收协定中就没有税收饶让的条款。
?

美国一贯坚持不予饶让抵免的立场。其原因是:
?

对本国居民的国内或国外投资,在税收上应相同

待遇,不得厚此薄彼;
?

对资本的流向税收应保持中性,不倾向于施加人

为的干预;

税收饶让抵免的适用范围 (1)国外预提税的税收优惠 (2)国外营业所得税收优惠

中华人民共和国政府和日本国政府关于对
所得避免双重征税和防止

偷漏税的协定
第二十三条消除双重征税 三、在第二款第一项所述的抵免中,下列中国税收应 视为已经支付: (三)在第十二条第二款规定适用的特许权使用费的

情况下,按20%的税率。
四、在第二款所述的抵免中,“缴纳的中国税收”一

语应视为包括假如没有按以下规定给予免税、减税或
者退税而可能缴纳的中国税收数额:

(一)差额税收饶让: 指在缔约国一方(饶让给予 国)对本国居民纳税人进行税收抵免时,把纳税人应 该缴纳给来源国与实际缴纳的税额之间的差额也 给予抵免。

?

直接抵免法的税收饶让举例
中国某居民企业在马来西亚境内设有一个分公司。 2008年度,该分公司在马来西亚境内经营获利折 合人民币100万元。马来西亚公司所得税率为30%, 假定马来西亚为吸引外来投资,给外国投资者以 税收优惠,将实际征收的所得税率确定为15%予 以征收。2008年度终了后,该中国居民企业向中 国主管税务机关申请抵扣境外已纳税款,并提供 了在马来西亚纳税的完税凭证原件及减免税的有 关证明。该原件及证明经主管税务机关审核无误。 根据以上资料,试计算中国政府对上述中国居民 公司来自马来西亚的所得应该征收多少税?

假如该中国居民企业除了马来西亚分公司的100万元利
润,别无其他收入,那么按中国税率计算,该中国居

民企业应在中国缴纳25万元所得税。
*如果没有税收饶让,允许抵免的额度是15万元税款,

该中国居民企业应在中国缴纳10万元税款。
*但如果中国采取税收饶让的办法,则把马来西亚分公

司在马来西亚被减征的15万元税款视同已缴纳。则允
许抵免的额度是25万元税款,该中国居民企业就这 100万元应在中国缴纳0万元税款。

?

间接抵免法的税收饶让举例
假定有个A国的居民公司x公司,某年取得全球税前 所得200万元,此外,还收到其B国子公司y股息42.5 万元。其B国子公司y这年税前所得100万元,B国公 司税税率为30%,但y公司在B国享受减半征税的优惠, 实纳B国公司税15万元。A国的企业所得税税税率为 35%。 请问:如果A国允许税收饶让抵免,x公司应纳A国 公司税多少?

① 应并入x公司来自于境外的应税所得

=

42.5 1 ? 30% ? 50%

= 50(万元)

② 应由x公司承担的境外已纳所得税
=(S公司视同已纳B国公司税)× H公司取得的股息
42.5 = 100×30%× 100 ? 15
S公司公司税后所得

= 15(万元)

③ 抵免限额 = 50×35% = 17.5(万元) ④ 居民公司允许抵免的已纳国外公司税税额(允许 抵免额) = min(15,17.5) = 15(万元) ⑤ 居民公司应纳母国公司税 = (200 + 50)×35% - 15 = 72.5(万元)

(二)定率税收饶让:定率饶让是指居住国(国籍 国)政府对本国居民(公民)来源于非居住国 (非国籍国)的所得,按一个固定税率计算的税 额,视同已纳税额予以税收饶让抵免。 例如:某子公司需付母公司股息100万元,该子 公司税法规定的预提税率为20%,税收协定中的 限制税率为10%,固定税率为15%,母公司所在国 税率为30%。则:①子公司所在国按限制税率征 收的税收:100×10%=10(万元)。②协定规 定可获得抵免的固定税额:100×15%=15 (万)。

税收饶让应注意的几个问题 (一)有关国家是否缔结有税收协定以及是否 列有饶让条款 (二)有关国家是否行使居民(公民)税收管 辖权 (三)有关国家是否采用抵免法 (四)有关国家是否有饶让限制条件


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